Бухгалтерский и налоговый учет приобретения объектов недвижимости. Учет операций по купле-продаже нежилого помещения Бухгалтерский учет жилья

Аннотация. Статья посвящена вопросам организации бухгалтерского учета недвижимости в коммерческих организациях Автор рассмотрела нормативно-правовую базу учета недвижимого имущества и варианты его отражения.

Ключевые слова: недвижимое имущество, основные средства, учет, коммерческая организация.

Проблемы бухгалтерского учета объектов недвижимости важны для российских организаций, так как в составе активов многих из них такие объекты занимают значительную долю. Некорректный учет объектов недвижимости существенно искажает финансовую отчетность российских компаний и вводит в заблуждение заинтересованных пользователей..

К объектам недвижимости, согласно статье 130 ГК РФ, относятся земельные участки, участки недр и иные объекты, прочно связанные с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства.

Объекты недвижимости - особые товары. В первую очередь, это связано с тем, что право собственности и другие вещные права на них, ограничение, возникновение, переход и прекращение этих прав подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре (ст. 131 ГК РФ). При этом права на имущество, подлежащие государственной регистрации, возникают с момента их регистрации, если иное не установлено законом (ч. 2 ст. 8 ГК РФ). . Помимо ГК РФ понятие "недвижимое имущество" (недвижимости) содержится в ст. 1 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" - это земельные участки, участки недр и все объекты, которые связаны с землей так, что их перемещение без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, жилые и нежилые помещения, предприятия как имущественные комплексы..

Более детальное определение объектов недвижимости дано в ряде иных нормативно-правовых актов Российской Федерации. Так, Земельный кодекс РФ (ЗК РФ) земельный участок определяет в виде земной поверхности, границы которой определены в соответствии с федеральными законами (ст. 11.1 гл.1 ЗК РФ)..

Право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней (п. 2 ст. 130, п. 1 ст. 131 ГК РФ).

В соответствии со статьей 48 ГК РФ юридическое лицо как организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество, должно иметь самостоятельный баланс или смету.

Бухгалтерский баланс как официально установленная форма учета приобретенного в процессе хозяйственной деятельности и гражданского оборота имущества юридического лица, является источником юридически значимой информации в соответствии с гражданским кодексом..

Бухгалтерский учет объектов недвижимого имущества имеет свою специфику, связанную как с самой физической природой данных объектов, так и с необходимостью проведения мероприятий по государственной регистрации недвижимого имущества, в том числе и работ по технической инвентаризации и учету, и работ по землеустройству и постановке на кадастровый учет земельных участков, на которых расположены данные объекты. Действия, связанные с государственной регистрацией, также подлежат отражению в бухгалтерском учете и влияют на порядок осуществления бухгалтерских операций в отношении объектов НИ, особенно на формирование бухгалтерской стоимости объектов, учета износа и начисления амортизации..

Учет и последующая оценка объектов недвижимости в РПБУ существенным образом отличаются от их учета и последующей оценки в соответствии с МСФО, несмотря на осуществляемую российскими регуляторами политику сближения российских правил бухгалтерского учета с международными стандартами финансовой отчетности.

Объекты недвижимости в российской учетной практике классифицируются, как правило, в качестве основных средств и отражаются на счете 01 "Основные средства".. Кроме того, объекты недвижимости могут классифицироваться:

В качестве доходных вложений в материальные ценности и учитываться на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности";
- в качестве вложений во внеоборотные активы и учитываться на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы";
- в качестве товаров и учитываться на счете 41 "Товары"..
В отличие от МСФО российские стандарты не предполагают включения в себестоимость предварительно рассчитанных затрат на восстановление земельного участка в случае природных и/или техногенных воздействий..
Для целей налогового учета не имеет значения, как собственник объекта недвижимости учитывает его в бухгалтерском учете. В налоговом учете они всегда отражаются как амортизируемое имущество..

Бухгалтерский учет объектов недвижимого имущества в качестве основных средств осуществляется на основании ряда нормативно-правовых документов, принятых в развитие Федерального закона о бухгалтерском учете, в частности к таковым относятся:

Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 30.03.2001 N 26н;

Общероссийский классификатор основных фондов (утв. постановлением Государственного комитета Российской Федерации по стандартизации, метрологии и сертификации от 26 декабря 1994г. N 359, в ред. Изменения 1/98, утв. Госстандартом РФ 14.04.98);

Постановление Госкомстата РФ от 21 января 2003г. N 7 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств";

Постановление Госкомстата РФ от 8 декабря 2003г. N 111 "Об утверждении порядка заполнения и представления форм Федерального государственного статистического наблюдения N 11 "Сведения о наличии и движении основных фондов (средств) и других нефинансовых активов" и N 11 (краткая) "Сведения о наличии и движении основных фондов (средств) некоммерческих организаций" (в ред. Постановления Росстата от 16.12.2004 N 148).

Как следует из пункта 29 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, далее - ПБУ 6/01), выбытие объекта основных средств имеет место, в частности, в случае его продажи и других способов выбытия, отраженных в ПБУ 6/01. В этом же пункте сказано, что стоимость объекта основных средств, который выбывает, подлежит списанию с бухгалтерского учета, на что делается ряд записей:

Дебет 01, субсчет "Выбытие основных средств" Кредит 01, субсчет "Собственные основные средства"
- списана первоначальная стоимость здания;
Дебет 02 Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств"
- списана сумма накопленной амортизации по выбывающему зданию;
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств"
- списана остаточная стоимость выбывающего здания.
До 1 января 2011 года в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н) и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств (утв. приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н), объекты недвижимости, не прошедшие государственную регистрацию, учитывались в составе незавершенных капитальных вложений (п. 41 Приказа № 34н и п. 52 Приказа № 91н соответственно). .

Приказ Минфина от 24.12.2010 № 186н исключил нормы, устанавливавшие зависимость принятия объекта недвижимости на учет от наличия документов, подтверждающих государственную регистрацию права собственности на объект. Поэтому с 1 января 2011 года организация, получившая объект недвижимости, права собственности на который подлежат государственной регистрации, должна принять его к учету в качестве основного средства при единовременном выполнении условий, указанных в пункте 4 ПБУ 6/01, независимо от факта государственной регистрации прав собственности..

В данном случае в учете коммерческой организации составляется ряд записей:

Дебет 08 “Вложения во внеоборотные активы”, Кредит 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” - отражена покупная стоимость здания без НДС на дату перехода права собственности;

Дебет 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям”, Кредит 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” - “входной” НДС по сделке;

Дебет 01 “Основные средства”, Кредит 08 “Вложения во внеоборотные активы” - учтена стоимость здания в составе основных средств на дату акта приемки-передачи..

Плата за государственную регистрацию, взимаемая органами юстиции на основании Федерального закона о государственной регистрации прав, подпадает под действие подпункта 4 пункта 2 статьи 146 НК РФ и на этом основании объекта налогообложения НДС не образует.

По объектам недвижимого имущества, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемым, амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию. При принятии этих объектов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств после государственной регистрации производится уточнение ранее начисленной суммы амортизации. Допускается объекты недвижимого имущества, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемые, принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств..

1. Гражданский кодекс Российской Федерации. - М. : ОМЕГА-Л, 2014.
2. Земельный кодекс Российской Федерации. - М. : ОМЕГА-Л, 2014.
3. О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним: Федеральный закон от 21.07.1997 N 122-ФЗ. [Электронный ресурс]. - М., . - Режим доступа: информационно-правовая справочная система ГАРАНТ.
4. Приказ Минфина РФ от 13.10.03 N 91н «Об утверждении методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств». [Электронный ресурс]. - М., . - Режим доступа: информационно-правовая справочная система ГАРАНТ.
5. Приказ Минфина РФ от 24 декабря 2010 г. N 186н "О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету и признании утратившим силу приказа Министерства финансов Российской Федерации от 15 января 1997 г. N 3". [Электронный ресурс]. - М., . - Режим доступа: информационно-правовая справочная система ГАРАНТ.
6. План счетов бухгалтерского учета. Инструкция по применению (утверждены приказом Минфина РФ от 31 октября 2000г. № 94-н, в редакции приказа Минфина РФ от 07 мая 2003г. № 38-н - с изменениями от 18.09.2006г.). - Новосибирск: Сибирское университетское издательство, 2010. - 111 с.
7. Бухгалтерские услуги в Москве. Режим доступа: http://www.mosbuhuslugi.ru/ (дата обращения 03.07.2014)
8. Дегтярев С., Продажа недвижимости. “Финансовая газета” №"48, 2003. Режим доступа: http://www.klerk.ru/buh/articles/6428 . (дата обращения 04.07.2014г.)
9. Зрелов А.П., Краснов М.В., Чеснокова О.К. Регистрация прав на недвижимое имущество и сделок с ним: правовые и налоговые аспекты. Режим доступа: . http://av-ue.ru/zrelov.php?d=zrelov_1_1_5.htm (дата обращения 04.07.2014г.)
10. Карташова Е.И. Купля-продажа объектов недвижимости: учет и налогообложение. Режим доступа: http://www.ipbmr.ru/?page=vestnik_2011_5_kartashova (дата обращения 03.07.2014)
11. Колесов Ю.Б., Сениченков Ю.Б. Имитационное моделирование сложных динамических систем. Режим доступа: http://www.exponenta.ru/soft/others/mvs/ds_sim.asp) (дата обращения 20.04.2012).

Н.А. Новикова, эксперт по бухгалтерскому учету и налогообложению

Если вы решили купить или продать недвижимость

Отражаем в учете сделку с недвижимостью, считаем налоги

Продажа недвижимости дело не одного дня. И чаще всего фактическая передача такого имущества от продавца к покупателю предшествует государственной регистрации перехода права собственности. Расскажем, как правильно отразить такую операцию в учете и какие налоги при этом необходимо уплатить. Сразу оговоримся, что в рамках данной статьи мы не рассматриваем операции по купле-продаже земельных участков, а также таких особых объектов недвижимости, как воздушные и морские суда и суда внутреннего плавания.

Отражение сделки у продавца

Налог на прибыль

С 1 января 2013 г. доход от реализации недвижимости продавец определяет в момент передачи имущества покупателю, то есть на дату акта приемки-передач ип. 3 ст. 271 НК РФ (в ред. Закона от 29.11.2012 № 206-ФЗ) .

Как только недвижимость будет передана покупателю по акту приемки-передачи, придется сразу начислить налог на прибыль с дохода от продажи. И чтобы для уплаты налога компании хватило денег, в договоре с покупателем целесообразно предусмотреть авансовый платеж, который будет получен до окончания текущего периода.

Отметим, что до 2013 г. вопрос об определении даты признания дохода от реализации недвижимости вызывал много споров. Даже Минфин в своих письмах высказывался по-разному. В одних он предлагал отражать доход по факту передачи имущества покупател юПисьмо Минфина от 07.09.2012 № 03-03-06/2/100 , в других говорил, что нужно дождаться подачи документов на государственную регистраци ю. А в своих последних разъяснениях чиновники, ссылаясь на позицию Президиума ВАС, согласились, что доход от реализации недвижимости в налоговом учете нужно отражать только на дату государственной регистраци иПисьма Минфина от 15.05.2013 № 03-03-06/1/16788 ; ФНС от 20.12.2012 № ЕД-4-3/21729@ (размещено на официальном сайте ФНС в разделе «Разъяснения ФНС, обязательные для применения налоговыми органами») .

Но как быть, если имущество передано покупателю по акту в 2012 г., а переход права собственности зарегистрирован уже в 2013 г. (или не зарегистрирован до сих пор)? Такая сделка фактически совершена до вступления в силу нового порядка признания дохода от реализации недвижимости. Поэтому доходы от реализации (и соответствующие им расходы) отражаем по ранее действующим правилам, то есть на дату государственной регистрации перехода права собственност иПисьма ФНС от 20.12.2012 № ЕД-4-3/21729@ ; Минфина от 15.05.2013 № 03-03-06/1/16788 .

Если продаваемый объект недвижимости учитывался в составе основных средств и реализован с убытком, то учесть этот убыток единовременно при расчете налога на прибыль нельзя. Он включается в состав прочих расходов равномерно на протяжении оставшегося срока полезного использования этого основного средств ап. 3 ст. 268 НК РФ .

НДС

При продаже недвижимости (за исключением жилого фонда) продавец начисляет НДСп. 1 ст. 131 ГК РФ ; пп. 1, 3 ст. 167 НК РФ :

• на дату получения предварительной оплаты;
• на дату государственной регистрации перехода права собственности на объект недвижимост иПисьмо Минфина от 07.02.2011 № 03-03-06/1/78 .

НДС, начисленный с предварительной оплаты, в момент государственной регистрации перехода права собственности принимается к вычет уп. 8 ст. 171 , п. 6 ст. 172 НК РФ .

И не забудьте в течение 5 календарных дней с момента получения аванса (при предоплатной системе расчетов) и с даты госрегистрации перехода права собственности оформить соответствующие счета-фактур ып. 3 ст. 168 , п. 3 ст. 167 НК РФ .

Бухгалтерский учет

Недвижимость, переданную покупателю по акту, нужно списать со счета 01 «Основные средства» (или со счета 41 «Товары», если такой объект был приобретен изначально для перепродажи) на счет 45 «Товары отгруженные», где она будет числиться до момента госрегистрации перехода права собственност иПисьма Минфина от 27.01.2012 № 07-02-18/01 , от 22.03.2011 № 07-02-10/20 .

С момента перевода основных средств на счет 45 «Товары отгруженные» стоимость недвижимости не будет учитываться при расчете налога на имущество.

Однако такой вариант учета справедлив только в том случае, когда продавец с момента передачи недвижимости покупателю перестает получать от него какие-либо экономические выгоды. Но так бывает не всегда. Например, согласно условиям договора до момента госрегистрации сделки вы имеете право хранить там товары (что вы и делаете). Или объект недвижимости сдан в аренду. Арендная плата до тех пор, пока сделка не будет зарегистрирована, - доход продавц астатьи 608 , 617 ГК РФ . В таких случаях основное средство будет продолжать числиться в учете вплоть до даты государственной регистрации. Списывать его на счет 45 «Товары отгруженные» в момент передачи покупателю не нужно. Передача имущества по акту отражается лишь в аналитическом учете. Это нам подтвердили и в Минфине.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

Начальник отдела методологии бухгалтерского учета и отчетности Департамента регулирования бухгалтерского учета, финансовой отчетности и аудиторской деятельности Минфина России

“ Объект недвижимости, переданный покупателю, но продолжающий приносить организации экономические выгоды, должен учитываться в составе основных средств. Это в полной мере касается сданных в аренду основных средств. До тех пор пока продавец получает арендную плату, такое имущество является для него основным средством. В аналогичном порядке должен решаться вопрос и об учете переданного объекта недвижимости, если компания-продавец продолжает использовать его, например, для хранения товаро в” .

В бухгалтерском учете доход от реализации объекта отражаем в момент государственной регистрации перехода права собственности. В этот же момент остаточную стоимость объекта недвижимости нужно признать прочим расходо мп. 12 ПБУ 9/99 ; п. 19 ПБУ 10/99 .

Пример. Учет продажи недвижимости

/ условие / Организация заключила договор на продажу здания производственного цеха за 11 800 000 руб. (в том числе НДС 1 800 000 руб.). Здание передано покупателю по акту 15.04.2013. Государственная регистрация перехода права собственности состоялась 08.05.2013. Оплата от покупателя поступила двумя частями: 10.04.2013 - 7 080 000 руб. и 13.05.2013 - 4 720 000 руб. Первоначальная стоимость здания - 8 000 000 руб., сумма начисленной амортизации на дату передачи в бухгалтерском и налоговом учете - 1 300 000 руб.

/ решение / Проводки будут такие.

Отражение сделки у покупателя

Налог на прибыль

С 2013 г. недвижимость можно учитывать в составе основных средств, не дожидаясь подачи документов на государственную регистрацию, и амортизировать сразу после получения по акту и ввода в эксплуатаци юп. 4 ст. 259 НК РФ . Но это справедливо только для тех объектов недвижимости, которые введены в эксплуатацию начиная с 1 декабря 2012 г.ст. 3.1 Закона от 29.11.2012 № 206-ФЗ

НДС

При перечислении предварительной оплаты покупатель имеет право заявить к вычету НДС, предъявленный ему продавцом. При условии, конечно, что недвижимость приобретается для деятельности, облагаемой НДС, и от продавца получен авансовый счет-фактур апп. 1, 2 , 12 ст. 171 , п. 9 ст. 172 НК РФ .

Кроме того, покупатель имеет право принять к вычету НДС, предъявленный при получении объекта недвижимост ип. 1 ст. 171 , п. 1 ст. 172 НК РФ . Ранее принятый к вычету НДС с перечисленных авансов в этот момент нужно восстановит ьподп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ .

Давайте разберемся, когда возникает право на этот налоговый вычет. Для этого должны выполняться два условия.

УСЛОВИЕ 1. Недвижимость должна быть принята к учету. Если недвижимость приобретается для перепродажи, данное условие выполняется после отражения ее на счете 41 «Товары».

Если для покупателя приобретаемый объект недвижимости - основное средство, то, по мнению Минфина, принять к вычету НДС можно только после его перевода на счет 01 «Основные средства »Письма Минфина от 29.01.2013 № 03-07-14/06 , от 24.01.2013 № 03-07-11/19 , от 18.09.2012 № 03-07-11/380 . В то же время, по мнению ВАС, для вычета НДС достаточно принять такое имущество к учету и не важно, на какой сче тПостановление Президиума ВАС от 30.10.2007 № 8349/07 .

Если объект недвижимости приобретен с целью дальнейшей реконструкции, дожидаться перевода его на счет 01 «Основные средства» не требуется. Принять к вычету НДС можно после оприходования его на счете 08Письмо Минфина от 16.07.2012 № 03-07-11/185 .

УСЛОВИЕ 2. Нужно получить от продавца «отгрузочный» счет-фактуру. «Отгрузочный» счет-фактуру продавец оформляет только после госрегистрации сделки. Однако на практике встречается ситуация, когда счет-фактура выдается покупателю уже в момент передачи недвижимости по акту. Принимать к вычету НДС по такому документу весьма рискованно. Счет-фактура, оформленный до даты госрегистрации сделки, право на налоговый вычет не дает. В этом случае претензий со стороны проверяющих, скорее всего, не избежать. Если вы готовы отстаивать вычет НДС - судебная практика на вашей сторон еПостановления ФАС СКО от 24.06.2011 № А53-18544/2010 ; ФАС ЗСО от 15.06.2009 № Ф04-3453/2009(8568-А27-42) . Если же спорить с проверяющими вы не хотите, нужно попросить продавца переоформить счет-фактуру, а вычет отложить как минимум до даты госрегистрации перехода права собственности.

ВЫВОД

Самый безопасный вариант - заявить к вычету НДС только после госрегистрации права собственности на приобретаемый объект недвижимости и перевода его на счет 01 «Основные средства».

Если продавец российской недвижимости - иностранная компания

НДС

Реализация недвижимости на территории РФ облагается НДСподп. 1 п. 1 ст. 146 , ст. 147 НК РФ . Поэтому в контракте с иностранной компанией должно быть указано, что согласованная сторонами цена включает с себя НДС. При этом российской компании - покупателю при выплате дохода иностранному продавцу удерживать и перечислять в бюджет НДС не нужно. Дело в том, что иностранная организация, владеющая недвижимостью на территории РФ, в обязательном порядке ставится на учет в налоговых органа хп. 5 ст. 83 НК РФ . А раз так, то она должна самостоятельно начислить и уплатить в бюджет НДСПисьма Минфина от 10.04.2013 № 03-07-14/11907 ; ФНС от 07.06.2013 № ЕД-4-3/10454@ .

Подтвердить факт постановки иностранной компании на учет можно одним из следующих документов:

• <или> уведомлением о постановке на учет иностранной организации (форма 11УП-Учет);
• <или> свидетельством о постановке на учет иностранной организации (форма 11СВ-Учетутв. Приказом ФНС от 13.02.2012 № ММВ-7-6/80@ );
• <или> свидетельством о постановке на учет в налоговом органе (форма 2401ИМД(2000)утв. Приказом МНС от 07.04.2000 № АП-3-06/124 ).

ПРЕДУПРЕЖДАЕМ РУКОВОДИТЕЛЯ

Чтобы не было трудностей с получением от иностранной компании счетов-фактур, в договоре целесообразно прописать, что окончательную оплату покупатель производит только после того, как иностранный продавец предоставит ему все необходимые документы.

Кроме того, не забывайте, что для принятия к вычету входного НДС вам потребуется получить от иностранного продавца счет-фактуру.

Однако на практике иногда встречается такая ситуация. Стороны договариваются о том, что перечислять НДС в бюджет будет российская организация - покупатель, которая выступит налоговым агентом и удержит налог при выплате доходов иностранному продавц уп. 1 ст. 161 НК РФ . Конечно, так проще и иностранной компании, и российскому покупателю. Но такие договоренности могут быть чреваты. Поясним почему.; Решение ВАС от 12.09.2013 № 10992/13 . Если недвижимость вы оплачиваете уже после регистрации перехода права собственности, то НДС с таких платежей (постоплаты) вы примете к вычету только по факту его перечисления в бюджет. То есть право на вычет входного НДС у вас возникает в более поздних периодах.

Но это еще не все. Никто не может дать гарантии, что при таком варианте уплаты НДС ваш вычет не будет оспорен налоговиками в принципе. Ведь по Налоговому кодексу вы не являетесь налоговым агентом, а раз так, то на вычет НДС можете претендовать только при наличии счета-фактуры, оформленного продавцом.

Именно поэтому уже на этапе заключения договора очень важно правильно оформить отношения с иностранным продавцом.

Во-первых, в контракте необходимо прописать его обязанность самостоятельно уплатить в российский бюджет НДС с совершаемой сделки купли-продажи.

А во-вторых, указать, что он обязан выдать вам счета-фактуры, оформленные по российским правилам. А чтобы с получением такого документа у вас не возникло сложностей, возможно, будет не лишним также прописать штрафные санкции для продавца за непредоставление им так необходимых вам счетов-фактур.

Налог на прибыль с доходов иностранной компании

Доходы иностранной компании, реализующей недвижимость на территории РФ, облагаются налогом на прибыль. Если такой доход не связан с предпринимательской деятельностью иностранной компании в РФ, российская организация признается налоговым агентом. При выплате дохода она должна удержать налог по ставке 20% и не позднее рабочего дня, следующего за днем такой выплаты дохода, перечислить его в бюдже тп. 4 ст. 310 НК РФ ; форма расчета утверждена Приказом МНС от 14.04.2004 № САЭ-3-23/286@ .

При выплате дохода иностранной компании проверьте, не установлен ли международным соглашением об избежании двойного налогообложения иной порядок налогообложения доходов иностранной компании от реализации недвижимости, находящейся на территории РФ. Заметим, что согласно таким соглашениям, как правило, доходы от реализации недвижимости облагаются налогом в том государстве, в котором такая недвижимость находится.

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете приобретение недвижимости отражается в обычном порядке. При получении объекта по акту приемки-передачи вы приходуете его на счет 08 «Вложения во внеоборотные активы». Когда он будет готов к эксплуатации, его нужно будет перевести на счет 01 «Основные средства »п. 4 ПБУ 6/01 ; п. 52 Методических указаний, утв. Приказом Минфина от 13.10.2003 № 91н (ред. от 24.12.2010) .

Вместе с недвижимостью к покупателю также переходят и права на земельный участок, расположенный под ней и необходимый для ее использования. Если земля находится в собственности продавца, то после государственной регистрации сделки покупатель, помимо самого объекта недвижимости, получит в собственность еще и земельный участок (даже если в договоре купли-продажи недвижимости данный вопрос урегулирован не будет)пп. 1, 2 ст. 552 ГК РФ . А в этом случае он становится плательщиком земельного налог аст. 388 НК РФ . Если же земля арендована, переоформлением прав на нее нужно будет заниматься отдельно. Поэтому уже на этапе заключения договора выясните у продавца, какими правами на земельный участок он располагает.

Объекты основных средств (ОС) могут выбывать из организации в том числе при их продаже. В таком случае, естественно, необходимо отразить в бухгалтерском учете выбытие объектов (п. 29 ПБУ 6/01). О том, какие бухгалтерские записи при этом составить, расскажем в нашей консультации.

Продажа ОС: проводки

Именно поэтому как доходы, так и расходы от продажи основных средств относятся не к доходам и расходам от обычных видов деятельности, а к прочим.

Так, в частности, прочими доходами являются поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров, а прочими расходами (п. 7 ПБУ 6/01), соответственно, расходы, связанные с продажей таких активов.

Для учета прочих доходов и расходов Планом счетов и Инструкцией по его применению предусмотрен счет 91 «Прочие доходы и расходы». Доходы от продажи основных средств отражаются по кредиту данного счета, а НДС и расходы, связанные с продажей (в т.ч. остаточная стоимость объекта ОС) – по дебету счета 91.

Помимо отражения доходов и расходов от продажи объекта ОС необходимо показать в бухгалтерском учете списание амортизации, начисленной на момент выбытия.

Покажем сказанное на примере.

Пример продажи основных средств

Организация на ОСНО продает объект основных средств за 97 000 рублей (кроме того НДС 18% - 17 460 рублей). Первоначальная стоимость объекта ОС – 163 000 рублей, а амортизация, начисленная на момент выбытия, составляет 82 500 рублей. Кроме того, организация понесла расходы на демонтаж объекта ОС силами сторонней организации в размере 8 000 рублей (НДС не облагается). Цена на объект ОС включала в себя также обязанность продавца за свой счет доставить основное средство покупателю. Эти услуги были оказаны сторонней организацией и составили 2 500 рублей (кроме того НДС 18% - 450 рублей).

Предположим, что других операций у организации в отчетном месяце не было.

Представим бухгалтерские записи по продаже объекта основных средств в таблице:

Понятие недвижимых вещей (недвижимое имущество, недвижимость) дано в ст.130 ГК РФ ч.I (1). К недвижимости относятся вещи, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно (например, земельные участки, здания, сооружения и т.п.).

Бухгалтерский учет у организации-продавца помещения.

Как правило, передача объекта недвижимости по передаточному акту происходит ранее государственной регистрации сделки; в этот момент переход права собственности от продавца к покупателю не происходит, следовательно, в учете продавца не отражается реализация актива. При наличии на балансе продавца большого количества объектов основных средств и, в частности, объектов недвижимости, для удобства осуществления аналитического учета активов можно открыть к счету 01 «Основные средства» субсчет «Основные средства, переданные по передаточному акту».

Для целей бухгалтерского учета до момента перехода права собственности на недвижимое имущество от продавца к покупателю продавец продолжает начислять амортизацию по данному имуществу до списания актива с баланса, то есть до момента его реализации (п. 21, 22 ПБУ 6/01 (33)).

Для целей налогового учета в соответствии со ст. 256 НК РФ (2) продавец начисляет амортизацию по амортизируемому объекту недвижимости, переданному покупателю, до момента перехода права собственности на имущество к покупателю.

При определении облагаемой базы по налогу на имущество организация-продавец включает в среднегодовую стоимость переданное недвижимое имущество по остаточной стоимости.

В соответствии с п.12 ПБУ 9/99 (36) одним из условий признания выручки в бухгалтерском учете является переход права собственности на имущество от продавца к покупателю (получение покупателем свидетельства о праве собственности).

Для целей налогового учета недвижимое имущество является товаром (ст. 38 НК РФ (2)).

В соответствии со ст. 39 НК РФ (2) реализацией товаров, работ или услуг организацией признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Соответственно, в момент перехода покупателю права собственности на недвижимое имущество организация-продавец отражает доходы от реализации для целей исчисления налога на прибыль, а также начисляет НДС (в случае, если в целях налогообложения выручка от реализации учитывается продавцом по мере отгрузки (передачи) товара покупателю). В случае если в целях налогообложения выручка от реализации учитывается продавцом по мере ее оплаты, обязательство по уплате НДС в бюджет возникает в момент оплаты недвижимого имущества, право собственности, на которое перешло к покупателю в соответствии с законодательно установленным порядком.

Кроме того, не позднее 5 дней с момента реализации (даты получения покупателем свидетельства о праве собственности на имущество) продавцом должен быть оформлен счет-фактура на имя покупателя.

Если оплата за имущество произведена покупателем до момента реализации имущества (перехода на него права собственности к покупателю), то поступившие суммы отражаются в учете продавца до момента реализации в составе авансов на отдельном субсчете счета 62 «Расчеты по авансам полученным».

В том случае, если по сделке от реализации объекта недвижимости, являющегося амортизируемым имуществом, организацией-продавцом получен убыток, то в соответствии с п. 3 ст. 268 НК РФ (2) полученный по сделке убыток включается в состав прочих расходов равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.

В бухгалтерском учете организации-продавца операция по передаче и реализации недвижимого имущества отразится следующими бухгалтерскими записями:

Если организация-продавец понесла определенные расходы (госпошлина, комиссионные сборы и т.п.), связанные с реализацией помещения, то их необходимо учитывать на счете 44 «Расходы на продажу». Сальдо, сформированное на этом счете, списывается в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» на дату отражения в бухгалтерском учете сделки по продаже помещения.

Бухгалтерский учет у покупателя , когда помещение покупается для размещения в нем офиса или цеха по производству продукции. В этом случае возможны два варианта бухгалтерского учета.

Первый вариант: акт приемки-передачи здания исполнен после государственной регистрации права собственности на недвижимость. В этом случае бухгалтерские записи у покупателя помещения следующие:

Организации сами выбирают, на каком счете учитывать основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации. Принятое решение не повлияет на начисление амортизации, зато от него зависит величина налога на имущество.

Согласно п. 52 Приказа Минфина РФ № 91н (46) организациям, предоставлено право самим выбирать вариант учета. Так, «допускается принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств» объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные документы по приемке-передаче, объекты фактически эксплуатируются, а документы переданы на государственную регистрацию (п. 52). Такие основные средства, учитываются на отдельном субсчете к счету 01 «Основные средства». На этом основании организации решают либо «держать» подобные объекты на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» или же перевести их на счет 01 «Основные средства». Выбранный вариант нужно закрепить в бухгалтерской учетной политике. От принятого решения напрямую зависят величина налога на имущество и момент применения вычета по НДС.

Второй вариант: акт приемки-передачи основного средства подписан до даты государственной регистрации права собственности на недвижимость.

В случае приобретения, создания недвижимого имущества подрядным или хозяйственным способом право собственности на недвижимое имущество переходит к покупателю (заказчику-застройщику) с момента государственной регистрации этого права (п.1 ст.564 ГК РФ ч.II (1)).

В составе основных средств учитываются находящиеся в собственности организации земельные участки, объекты природопользования, объекты недвижимого имущества и др.

До принятия объекта к учету в качестве основного средства (на счет 01 «Основные средства) в бухгалтерском учете амортизация по объектам, не прошедшим государственную регистрацию, не отражается.

Приобретение объекта недвижимости имеет свои особенности по ряду налогов.

Налог на прибыль.

Для целей налогового учета согласно п.8 ст.258 НК РФ (2) основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав. Соответственно, начисление амортизации для целей налогового учета начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию (включения в соответствующую амортизационную группу).

Налог на добавленную стоимость.

Принятие к вычету перед бюджетом предъявленного (исчисленного) налога на добавленную стоимость зависит от основания, по которому недвижимое имущество «возникает» на балансе организации, а именно: при покупке готового к эксплуатации объекта по договору купли-продажи; при приобретении объекта незавершенного капитального строительства; при строительстве объекта подрядным или хозяйственным способом.

Сумму предъявленного НДС покупатель имеет право принять к вычету перед бюджетом с учетом следующих особенностей:

• в случае приобретения недвижимого имущества по договору купли-продажи.

  Сумму НДС, предъявленную продавцом, организация на основании пп.1 п.2 ст. 171 и п.1 ст. 172 НК РФ (2) имеет право принять к вычету при наличии счета - фактуры и документов, подтверждающих фактическую оплату продавцу, после принятия на учет объекта ОС. То есть с момента принятия объекта недвижимости на счет 01 «Основные средства» при получении свидетельства, подтверждающего государственную регистрацию права собственности.

• в случае приобретения работ подрядных организаций при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств; товаров (работ, услуг) для выполнения строительно-монтажных работ; объектов незавершенного капитального строительства.

  Суммы НДС, предъявленные продавцами, покупатель на основании п.6 ст. 171 и п.5 ст. 172 НК РФ (2) имеет право принять к вычету перед бюджетом при наличии счетов-фактур и документов, подтверждающих фактическую оплату продавцам, по мере постановки соответствующих объектов на налоговый учет в качестве амортизируемого имущества, с первого месяца начисления амортизации по соответствующему объекту для целей налогового учета. То есть со следующего месяца после подачи документов на государственную регистрацию права собственности на недвижимое имущество.

• в случае выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления, стоимость которых включается в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль.

Право на вычет в виде сумм налога, исчисленного налогоплательщиком в соответствии со ст. 166 НК РФ (2) при выполнении СМР для собственного потребления, возникает в том налоговом периоде, в котором им была произведена уплата в бюджет сумм налога, исчисленных в соответствии со ст. 173 НК РФ (2) по выполненным строительно-монтажных работ для собственного потребления.

При выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение.

Дата выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления определяется как день принятия на учет соответствующего объекта, завершенного капитальным строительством. То есть с момента принятия объекта недвижимости на счет 01 «Основные средства» при получении свидетельства, подтверждающего государственную регистрацию права собственности.

Налог на имущество.

Согласно п. 1 ст. 374 НК РФ (2) объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. Таким образом, если приобретаемое недвижимое имущество учтено по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» согласно учетной политике организации, его стоимость не включается в облагаемую базу по налогу на имущество.

Теперь рассмотрим ситуацию, когда помещение приобретается для дальнейшей перепродажи. В этом случае недвижимость не относится к основным средствам на основании пп. «в» п.4 ПБУ 6/01 (33) (актив не является основным средством, если предполагается его перепродажа) и порядок ее учета регулируется ПБУ 5/01 (32). В данном документе не определен момент признания оборотных активов в бухгалтерском учете организации, следовательно, можно руководствоваться общим правилом: одним из основных критериев для признания оборотного актива в бухгалтерском учете является момент перехода права собственности на основании ст. 223 ГК РФ ч.I (1). Помещение, предназначенное для продажи, будет учитываться на счете 41 «Товары».

В бухгалтерском учете необходимо сделать следующие записи:

Обычно помещение, купленное для перепродажи, требует ремонта или даже реконструкции. В этом случае в фактическую себестоимость здания на основании п.6 ПБУ 5/01 (32) включаются затраты по доведению активов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, а также затраты, связанные с улучшением технических характеристик полученных активов.

Для отражения на счетах бухгалтерского учета покупной стоимости помещения, которое перед продажей будет ремонтироваться или реконструироваться, необходимо, по нашему мнению, использовать субсчет 10-2 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали». На данном субсчете учитываются наличие и движение покупных полуфабрикатов, готовых комплектующих изделий (в том числе строительных конструкций и деталей - у подрядных организаций), приобретаемых для комплектования выпускаемой продукции (строительства), которые требуют затрат по их обработке или сборке.

Хотя купленное здание к «полуфабрикатам» можно отнести с большой натяжкой, другие счета выбрать, на наш взгляд, не представляется возможным. Если организация захочет ввести новый синтетический счет для отражения покупной стоимости недвижимости, то это сделать можно, но с разрешения Минфина России.

При покупке, ремонте и продаже помещения производятся записи:

Акт о приеме-передаче здания (сооружения) № ОС-1а, утвержденный Постановлением ГКС РФ N 7 (24), используется как единый первичный документ во всех случаях отчуждения недвижимости.

Чтобы избежать непреднамеренных искажений балансовых остатков внеоборотных активов, а также двойного налогообложения приобретаемого здания, можно заключить договор аренды приобретаемой недвижимости сроком менее одного года с даты акта приемки-передачи. В этом случае можно обойтись без государственной регистрации договора аренды на основании ст.651 ГК РФ ч.II (1).

В данном договоре арендатором будет выступать покупатель недвижимости, а арендодателем - продавец. Когда органы юстиции зарегистрируют право собственности на покупателя, договор аренды на основании ст.413 ГК РФ ч.I (1) автоматически прекращается, так как должник-арендатор становится собственником здания.

При этом варианте будут сделаны следующие бухгалтерские записи: